Komornik sądowy jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym. Przede wszystkim jest podmiotem uprawnionym do wykonywania czynności egzekucyjnych w sprawach cywilnych, choć może wykonywać również inne czynności. Nie ulega wątpliwości, że wykonując swoją pracę, komornik sądowy świadczy określone usługi na rzecz wierzyciela oraz dłużnika. Pojawia się zatem pytanie, czy usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Czy komornik sądowy jest podatnikiem VAT?

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Analizując powyższy przepis, należy mieć na uwadze treść art. 15 ust. 6 ustawy w myśl którego, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę sytuację komornika należy wskazać, że w zakresie swojego zawodu dokonuje odpłatnego świadczenia usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Do wyjaśnienia pozostaje jedynie kwestia, czy komornik sądowy to organ władzy publicznej lub instytucja obsługującą taki organ? W przypadku twierdzącej odpowiedzi, czynności komornika zostałyby wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższą kwestię rozstrzygnął Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 9 czerwca 2015 r., w której czytamy: „Analizując powyższe uregulowania oraz tezy wynikające z orzeczeń TSUE należy zauważyć, iż komornik sądowy - wykonując w szczególności czynności egzekucyjne - prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”. Powyższe potwierdzone zostało również w postanowieniu NSA z dnia 21 lutego 2013 r. (sygn. I FSK 221/12), stanowiącym wniosek do TSUE o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym i nie zostało zakwestionowane w wyroku TSUE z dnia 26 marca 2015 r. w sprawie C-499/13.

Reasumując, wykonywane przez komornika czynności należy uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług za wynagrodzeniem. Jednocześnie do tych czynności nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a zatem podlegają one opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Podobnie stwierdził NSA w uchwale z dnia 6 marca 2017 r.: „Do komornika sądowego, którego status wynika z ustawy z 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, ma zastosowanie art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2, a nie ma zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W konsekwencji sąd uznał komorników w zakresie ich czynności za podatników VAT wykonujących w tym zakresie działalność gospodarczą”.

W rezultacie, w świetle aktualnego stanowiska, komornik sądowy jest traktowany jako podatnik VAT, a wykonywane przez niego czynności, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych określonych w ustawie. Odpłatne świadczenie usług wykonywanych przez komornika, podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy?

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. W przypadku komorników sądowych obowiązuje szczególny moment ustalania obowiązku podatkowego, określony w rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 września 2015 r. w sprawie późniejszego terminu powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z § 2 rozporządzenia w przypadku usług wykonywanych przez komornika sądowego, w ramach czynności egzekucyjnych lub innych czynności przekazanych do kompetencji komornika sądowego na podstawie odrębnych przepisów, obowiązek podatkowy z tytułu tych usług powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jaka jest podstawa opodatkowania?

Jak stanowi art. 29a ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca, otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla komorników podstawą opodatkowania będą wszelkie kwoty otrzymane w zamian za świadczone usługi, przede wszystkim opłaty egzekucyjne, o których mowa w art. 43 - 60 ustawy o komornikach, czy też kwoty otrzymane na podstawie art. 63 tej ustawy tytułem zastępstwa komornika, pomniejszone o kwotę podatku.

Komornik sądowy musi również pamiętać, że wydatki gotówkowe wymienione w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach, nie wchodzą do podstawy opodatkowania, gdyż stanowią one wydatki poniesione w imieniu i na rzecz usługobiorcy, które są ujmowane przejściowo przez komornika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Wynika to z treści art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy VAT, który wskazuje, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy, jako zwrotu udokumentowanych wydatków, poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika, w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Kwota wynagrodzenia, którą komornik sądowy otrzymuje za świadczone usługi, zawiera już w sobie wliczony podatek należny. Oznacza to, że w celu ustalenia podstawy opodatkowania, trzeba odjąć od otrzymanej należnej komornikowi kwoty wartość podatku należnego, obliczonego metodą „w stu”.