VAT Mini One Stop Shop - miejsce opodatkowania usług elektronicznych

Po wielkiej rewolucji w VAT, która miała miejsce po 1 stycznia 2014 roku, spora grupa podatników musi szykować się na kolejne duże zmiany. W 2015 roku wejdą bowiem w życie nowe przepisy dotyczące zasad opodatkowania m.in. usług elektronicznych świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Modyfikacje przepisów nie będą duże, spowodują jednak zamieszanie wśród podatników świadczących tego typu usługi, zmieni się bowiem miejsce ich opodatkowania. To wszystko za sprawą implementacji kolejnych unijnych przepisów, mających na celu “usprawnienie funkcjonowania rynku wewnętrznego przez modernizację i uproszczenie działania wspólnego systemu VAT”.

Usługi elektroniczne i podmiot niebędący podatnikiem

Zanim przejdziemy do opisania zmian, z jakimi powoli powinni oswajać się przedsiębiorcy świadczący usługi elektroniczne na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, warto przybliżyć, czym owe usługi są oraz kim jest nie-podatnik w kontekście wewnątrzwspólnotowego świadczenia usług.

Czym zatem są usługi elektroniczne? Jak sama nazwa wskazuje, są to usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których realizacja - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. W celu sprawdzenia, jakiego rodzaju świadczenia kryją się pod tym pojęciem, należy zajrzeć do przepisów Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.  

Zgodnie z ww. aktem prawnym do grupy usług elektronicznych należy zaliczyć w szczególności:

1. ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami,
2. usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa,
3. usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę,
4. zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych oraz prenumerata gazet i czasopism publikowanych online,
5. odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer,
6. pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, jak np. strony umożliwiające dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych etc.),
7. uzyskiwanie dostępu do filmów, muzyki gier i ich pobieranie,
8. korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych,
9. hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych,
10. automatyczna instalacja on-line filtrów na witrynach internetowych oraz zabezpieczeń typu firewall,
11. uzyskiwanie dostępu on-line i pobieranie oprogramowania (w szczególności programów w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programów antywirusowych) oraz jego uaktualnień,
12. sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek),
13. automatyczna konserwacja oprogramowania, zarówno zdalnie, jak i on-line oraz zdalne zarządzanie systemami,
14. tworzenie i hosting witryn internetowych,
15. dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych oraz uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu,
16. dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych,
17. automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem,
18. ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Jak widać, jest to szeroki katalog usług, które bardzo często są świadczone właśnie na rzecz osób niebędących podatnikami, czyli osób prywatnych, które nie prowadzą działalności gospodarczej. Często określa się je mianem ostatecznych konsumentów.

Miejsce opodatkowania usług elektronicznych przed i po nowelizacji

Przy ustalaniu miejsca opodatkowania usług elektronicznych kluczowe znaczenie ma określenie miejsca ich świadczenia (czyli kraju opodatkowania). Obecnie przy tego typu świadczeniach wykonywanych na rzecz podatnika miejscem ich świadczenia jest co do zasady miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W przypadku gdy usługi świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności. Natomiast jeżeli usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność, lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu. Zasady te wynikają z art. 28b Ustawy o podatku od towarów i usług i one nie ulegną zmianie w 2015 roku.

Modyfikacji poddane zostaną natomiast przepisy określające miejsce świadczenia usług elektronicznych (czyli ich miejsca opodatkowania) w przypadku, gdy ich odbiorcą jest podmiot niebędący podatnikiem. Obecnie kwestię tę reguluje art. 28c ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług jest co do zasady miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Natomiast jeżeli usługodawca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Znowelizowane przepisy unijne i ich implementacja do krajowych regulacji zawartych w ustawie o VAT spowodują, że w przypadku świadczenia m.in. usług elektronicznych miejscem opodatkowania nie będzie - jak obecnie - kraj usługodawcy, ale kraj usługobiorcy. Zmiana taka powoduje, że polski przedsiębiorca wykonujący takie świadczenia na rzecz ostatecznego konsumenta będzie musiał samodzielnie opodatkować i rozliczyć VAT w kraju nabywcy.

Procedura Mini One Stop Shop

W celu ułatwienia rozliczania tego typu transakcji i uniknięcia konieczności rejestracji dla celów VAT w każdym kraju, w którym polski przedsiębiorca świadczy tego typu usługi, projekt nowelizacji ustawy o VAT przewiduje stworzenie specjalnego systemu informatycznego - Mini One Stop Shop (MOSS). Podatnik, który zarejestruje się w małym punkcie kompleksowej obsługi w jednym państwie członkowskim będzie mógł złożyć (w formie elektronicznej) kwartalną deklarację VAT z wyszczególnieniem np. usług elektronicznych świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikiem w innych państwach członkowskich. Deklaracja ta będzie przekazywana wraz z kwotą podatku do państwa, w którym dana usługa powinna być opodatkowana.

Co ważne, korzystanie z MOSS nie będzie obowiązkowe - każdy przedsiębiorca będzie mógł rozliczać VAT w kraju nabywcy również na własną rękę.

Podsumowując, podatnicy świadczący usługi elektroniczne na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania czy też zwykłe miejsce pobytu w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej muszą szykować się na rewolucję w ustalaniu miejsca ich opodatkowania. W 2015 roku VAT od tego typu transakcji będzie rozliczany nie w kraju sprzedawcy, ale nabywcy, co wiąże się z koniecznością rejestracji dla celów podatku od towarów i usług w państwie usługobiorcy lub też skorzystaniem z systemu Mini One Stop Shop.