Import i eksport a podatek VAT - analiza wybranych orzecznictw podatkowych 2013

Brak obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych

Od stycznia 2013 roku zniknął z przepisów obowiązek dokumentowania fakturami wewnętrznymi:

• wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT);
• importu usług;

Nie oznacza to jednak, że przedsiębiorca dokonujący transakcji związanych z WNT czy importem usług nie będzie wykazywał podatku należnego od dokonanych czynności. Zgodnie z obowiązującymi przepisami zarówno przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów jak i przy imporcie usług (art. 28b ustawy o VAT) podatnikami są nabywcy. W związku z tym są oni zobowiązani opodatkować transakcję w swoim kraju. Do końca roku 2012 w celu wykazania podatku należnego od transakcji dla których to nabywca jest podatnikiem należało sporządzić fakturę wewnętrzną, na której widniało naliczenie podatku należnego według stawki VAT obowiązującej w kraju nabywcy oraz pozostałe dane jak w przypadku “zwykłych” faktur. Na podstawie tego wewnętrznego dokumentu podatek wykazywany był przez czynnych podatników VAT na deklaracji VAT zarówno jako podatek należny jak i jako podatek naliczony od zakupu. W konsekwencji bowiem dla czynnych podatników VAT transakcja WNT jest neutralna ze względu na podatek VAT. Nowelizacje przepisów w 2013 roku zniosły obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych. W związku z tym obecnie przedsiębiorca dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów czy importu usług dla których podatnikiem jest nabywca nie musi wystawiać faktur wewnętrznych co potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej 17 maja 2013 roku indywidualnej interpretacji podatkowej (IBPP4/443-78/13/BP):

“(...) w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r. stwierdzić należy, że podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy. Wnioskodawca sam może wybrać w jaki sposób dokumentować przedmiotowe transakcje. Tym samym w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów dla którego podatnikiem jest ich nabywca lub świadczenia usług dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca transakcje mogą być dokumentowane fakturą wystawioną przez kontrahenta. Brak jest przy tym przeszkód, aby taki dokument zawierał dane, które w poprzednim stanie prawnym zawierała faktura wewnętrzna. W związku z likwidacją obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych przedmiotowa kwestia pozostaje w sferze wyboru podatnika. (...)”

Faktury zaliczkowe przy WDT

Rok 2013 przyniósł także zmiany dotyczące rozliczania otrzymywanych zaliczek i przedpłat na poczet przyszłych transakcji z kontrahentami zagranicznymi. W obecnie obowiązującym stanie prawnym ustawa o VAT precyzuje moment powstania obowiązku podatkowego przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów:

“W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy“.

W dodatku podczas nowelizacji przepisów uchylono zapis dotyczący wystawiania faktur zaliczkowych przy transakcjach WDT. Dlatego też od 2013 roku przyjęte zaliczki lub przedpłaty na poczet transakcji sprzedaży wewnątrzwspólnotowej towarów nie wywołują u sprzedającego powstania obowiązku podatkowego. Przedsiębiorca dokonujący sprzedaży związanej z WDT, przy której otrzymał zaliczkę lub przedpłatę nie wystawia zatem faktur zaliczkowych, ani nie wykazuje otrzymanej zaliczki w przychodach podatkowych. Rozliczenie jej nastąpi dopiero w momencie dokonania dostawy - wystawiania faktury - nie później jednak niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wydano towar. Takie stanowisko potwierdzają organy skarbowe w wydanych indywidualnych interpretacjach podatkowych związanych z tematem zaliczek przy transakcjach WDT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 17 maja 2013 r. tak wyjaśnił kwestię otrzymywanych zaliczek na poczet transakcji WDT IBPP4/443-75/13/BP:

“(...) punktem wyjścia przy ustalaniu momentu, w którym powstaje obowiązek podatkowy, jest dzień wystawienia faktury. Zgodnie z przepisami rozporządzenia fakturowego w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wydano towar. W przypadku, gdy nie wystawimy faktury VAT w przewidzianym terminie obowiązek podatkowy w WDT powstanie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy.

Tym samym skoro w myśl obowiązujących przepisów otrzymanie zaliczki lub przedpłaty przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to również w związku z otrzymaniem zaliczki lub przedpłaty na poczet przyszłej dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania faktury z tytułu otrzymania od kontrahenta zaliczki lub przedpłaty na poczet WDT.(...)”

Dokumenty potwierdzające WDT

Przedsiębiorcy dokonujący transakcji sprzedaży towarów dla kontrahentów z krajów Unii Europejskiej mają możliwość zastosowania preferencyjnej stawki VAT 0% (WDT). Jednak aby była możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania sprzedaży muszą być spełnione wszystkie warunki, o których mowa w ustawie o VAT:

“wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3. podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.”

Jednym więc z warunków zastosowania stawki 0% dla WDT jest posiadanie dokumentów wywozu. Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami ustawy (po 1 kwietnia 20013 roku) jeżeli sprzedający korzysta z usług firmy spedycyjnej dla celów potwierdzenia transakcji wystarczy posiadanie łącznie dwóch rodzajów dokumentów:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Dokumenty muszą jednoznacznie potwierdzać iż wywóz danego towaru nastąpił. Jeżeli istnieją co do tego wątpliwości przedsiębiorca może przedstawić również dodatkowe dokumenty potwierdzające wywóz np. korespondencję z nabywcą.

Zdarza się jednak, że przedsiębiorca nie posiada oryginałów dokumentów o których mowa w ustawie a jedynie dysponuje ich kserokopiami. W kwestii uznania ich za dowód i zastosowania na ich podstawie stawki 0% przy WDT wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w wydanej w dniu 14 czerwca 2013 roku indywidualnej interpretacji, w której wskazał:

“(...)Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Należy przy tym zauważyć, że przepisy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dowodów w formie papierowej. Tym samym brak jest podstaw do automatycznego kwestionowania kserokopii listu przewozowego lub innego dokumentu, jako dowodu w sprawie, gdy ustawa ta nie wprowadza wymogu posiadania oryginału dokumentu, a w razie jakichkolwiek wątpliwości, np. co do jego autentyczności, przewiduje możliwość złożenia innych dokumentów, wskazujących, iż nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Skoro zatem przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. Podkreślić przy czym należy, iż dokumenty powinny jednoznacznie dowodzić wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Jeżeli zatem będą to dokumenty udostępnione w formie ksero ww. dokumentów, niebudzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody, o których mowa w powołanych przepisach ustawy. (...)”

Wydawane przez organy skarbowe interpretacje podatkowe mogą pomóc przedsiębiorcom w rozwianiu wątpliwości co do stosowania przepisów, szczególnie w kwestiach zmienianych podczas nowelizacji przepisów podatkowych. Wydawane interpretacje są ogólnie dostępne i każdy przedsiębiorca może z nich skorzystać. Należy jednak pamiętać, że indywidualne interpretacje podatkowe są wydawane w konkretnych sprawach i przypisane konkretnemu wnioskodawcy. Nie można zatem stosować ich jako ogólną wykładnię przepisów podatkowych.